253661

5
Chương 1
NHỮNG VẤN ĐỀ VỀ HỆ THỐNG KIỂM TRA KIỂM SOÁT NỘI BỘ
TRONG CÁC NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI
1.1. Khái niệm, đặc điểm của hệ thống kiểm tra kiểm soát nội bộ trong
các ngân hàng thương mại
NHTM là một trong những định chế tài chính mà đặc trưng là cung cấp
đa dạng các dịch vụ tài chính với nghiệp vụ cơ bản là nhận tiền gửi, cho vay
và cung ứng các dịch vụ thanh toán. Ngoài ra, NHTM còn cung cấp nhiều
dịch vụ khác nhằm thoả mãn tối đa nhu cầu về sản phẩm dịch vụ của xã hội.
Xuất phát từ vị trí đặc thù của NHTM, cũng như yêu cầu đảm bảo an
toàn trong kinh doanh mà NHTM được tổ chức theo nguyên tắc tập trung,
thống nhất. Các chi nhánh đặt ở trong nước, hoặc nước ngoài chỉ là những
đơn vị hạch toán phụ thuộc của bộ máy trung tâm. Mô hình tổ chức đó đảm
bảo cho hoạt động ngân hàng thông suốt, nhạy bén với thông tin thị trường.
Do NHTM hoạt động trong môi trường đầy rủi ro nên ngày nay hầu hết các
nước đều thực hiện cơ chế lãnh đạo, quản trị tập thể. Tổ chức cao nhất của cơ
chế tập thể trong NHTM Nhà nước là Hội đồng quản trị (Nhà nước chiếm đa
số tỷ lệ sở hữu). Đối với các NHTM cổ phần và các quỹ tín dụng là Đại hội cổ
đông (theo Luật doanh nghiệp và Luật chuyên ngành). Đại hội cổ đông có
nhiệm vụ thống nhất chiến lược, sách lược trong kinh doanh ngân hàng từng
thời kỳ, thống nhất cơ cấu tổ chức ngân hàng, phạm vi mở rộng hoạt động,
sửa đổi điều lệ tổ chức hoạt động, phân phối thu nhập ngân hàng, bầu ra các
cơ quan đại diện cho mình để quản trị, kiểm soát hoạt động ngân hàng.
Đại hội cổ đông có nhiệm vụ bầu ra Hội đồng quản trị và Ban kiểm
soát. Hội đồng quản trị có trách nhiệm vạch ra các phương án quản trị theo
nội dung nghị quyết của Đại hội cổ đông, đảm bảo cho hoạt động ngân hàng
6
đi đúng hướng, kinh doanh trong an toàn và hiệu quả. Ban kiểm soát có nhiệm
vụ giám sát hoạt động của ngân hàng trong việc tuân thủ nghị quyết của Đại
hội cổ đông, kịp thời kiến nghị Đại hội cổ đông chấn chỉnh các hoạt động theo
định hướng; giám sát việc tổ chức kinh doanh để đảm bảo quyền lợi của tập
thể cổ đông. Đối với hầu hết các nước, trong tổ chức điều hành hoạt động
NHTM đều có thành lập hội đồng tín dụng, hội đồng đầu tư mà trong đó Tổng
giám đốc chỉ là một thành viên tham gia biểu quyết quyết định các khoản cho
vay, đầu tư lớn theo chế độ tập thể.
Tuy nhiên, tất cả các biện pháp phòng ngừa trên đây chưa thể đảm bảo
cho sự an toàn trong hoạt động ngân hàng của NHTM. Vì hoạt động ngân
hàng rất nhạy cảm với những biến động kinh tế và không một doanh nghiệp
nào có số lượng khách hàng khổng lồ như NHTM; một sơ suất nhỏ trong kinh
doanh ngân hàng có thể dẫn đến rủi ro mất vốn hoặc làm mất lòng tin của
khách hàng. Bởi vậy, tất cả các NHTM đều phải hình thành hệ thống
KTKSNB để tự bảo vệ mình. Thực tế, hoạt động kiểm tra, kiểm soát nội bộ
trong các NHTM đã chứng minh cho sự không thể thiếu nó trong hoạt động
của một NHTM.
1.1.1. Hệ thống kiểm tra kiểm soát nội bộ
Hệ thống KTKSNB của một NHTM thực chất là sự tích hợp một loạt
các hoạt động, biện pháp, kế hoạch, chủ trương, đường lối, chính sách và nỗ
lực thực hiện của mọi thành viên trong tổ chức để đảm bảo NHTM hoạt động
hiệu quả, đúng hướng và đạt được mục tiêu đặt ra một cách hợp lý, khoa học,
quản trị và hạn chế tối đa rủi ro trong quá trình hoạt động. Trong bất cứ một
NHTM nào, ngoài vấn đề rủi ro do nguyên nhân khách quan, sự thống nhất và
xung đột quyền lợi chung - quyền lợi riêng của người sử dụng lao động với
người lao động luôn tồn tại song hành. Nhờ có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt
động hiệu quả, người sử dụng lao động có thể kiểm soát tốt hơn những quyền
7
lợi riêng của người lao động có thể ảnh hưởng đến lợi ích chung của tổ chức.
Bên cạnh đó, người sử dụng lao động có thề phân quyền, ủy nhiệm, giao việc
cho cấp dưới một cách chính xác, khoa học, tránh dựa trên tiêu chí cảm tính.
Hiện nay trên thế giới có rất nhiều khái niệm về hệ thống KTKSNB,
tuy nhiên nội hàm các khái niệm đều cơ bản thống nhất. Theo định nghĩa của
Viện Kiểm toán quốc tế “Hệ thống kiểm soát nội bộ là tập hợp bao gồm các
chính sách, quy trình, quy định nội bộ, các thông lệ, cơ cấu tổ chức của ngân
hàng, được thiết lập và được tổ chức thực hiện nhằm đạt được các mục tiêu
của ngân hàng và đảm bảo phòng ngừa, phát hiện và xử lý kịp thời các rủi ro
xảy ra”. Như vậy, định nghĩa này cho thấy hệ thống KTKSNB gồm cơ sở áp
dụng, hệ thống tổ chức và hoạt động thực thi KTKSNB.
Ở Việt Nam, sau khi có Luật các tổ chức tín dụng năm 1997, nhằm tăng
cường hoạt động kiểm tra, kiểm soát, góp phần nâng cao chất lượng hoạt
động của các tổ chức tín dụng; NHNN đã ban hành Quyết định 03/1998/QĐ-
NHNN3 ngày 03/01/1998 về việc ban hành Quy chế mẫu về tổ chức và hoạt
động kiểm tra, KTNB trong các tổ chức tín dụng hoạt động tại Việt Nam (gọi
tắt là Quyết định 03), đó là cơ sở pháp lý đầu tiên đặt nền móng cho sự hình
thành và phát triển của hệ thống KTKSNB của NHTM.
Theo Quyết định 03 thì kiểm tra kiểm soát nội bộ trong các TCTD là
việc TCTD thực hiện các phương pháp giám sát, kiểm tra và KTNB nhằm bảo
đảm thực hiện đúng các quy định pháp luật, các quy chế quản lý của Ngành
và quy định nội bộ của TCTD; hạn chế rủi ro trong hoạt động và bảo vệ an
toàn tài sản; bảo đảm tính toàn diện, và tin cậy của số liệu hạch toán.
Tuy nhiên, lúc bấy giờ do hoạt động kiểm tra kiểm soát nội bộ còn quá
mới mẻ, nhận thức chưa được đầy đủ, cho nên đưa ra khái niệm không chuẩn
xác, thực chất kiểm tra kiểm soát nội bộ chỉ là một nội dung hoạt động trong
hệ thống kiểm soát nội bộ của TCTD, nên định hướng không đúng đắn cho
8
hoạt động kiểm tra kiểm soát. Với khái niệm như trên, thì Quyết định 03 chưa
bao trùm toàn bộ hoạt động của hệ thống KTKSNB, có nghĩa chưa đề cập đến
chức năng đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, hơn nữa khái niệm không
logic (kiểm tra, KTNB là thực hiện phương pháp kiểm tra, KTNB) và kém
chính xác (không có khái niệm Ngành ngân hàng; kiểm tra độ tin cậy của số
liệu chứ không phải “đảm bảo độ tin cậy”).
Đến năm 2010, khái niệm hệ thống KTKSNB mới được quy định đầy
đủ trong Luật các tổ chức tín dụng năm 2010. Theo Khoản 1/Điều 40/Luật
các tổ chức tín dụng năm 2010 thì hệ thống kiểm tra kiểm soát nội bộ là tập
hợp các cơ chế, chính sách, quy trình, quy định nội bộ, cơ cấu tổ chức của tổ
chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài, được xây dựng phù hợp với
hướng dẫn của NHNN và được tổ chức thực hiện nhằm bảo đảm phòng ngừa,
phát hiện, xử lý kịp thời rủi ro và đạt được yêu cầu đề ra; hoạt động của hệ
thống kiểm tra kiểm soát nội bộ của tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng
nước ngoài phải được kiểm toán nội bộ, tổ chức kiểm toán độc lập đánh giá
định kỳ.
Hệ thống kiểm tra, kiểm soát trong lĩnh vực ngân hàng được hình thành
và phát triển như một bộ phận không thể thiếu trong cơ cấu tổ chức cũng như
mọi lĩnh vực hoạt động của ngành ngân hàng. Khi Luật các tổ chức tín dụng
năm 1997 được ban hành thì hoạt động kiểm soát của hệ thống KTKSNB
được khẳng định rõ ràng, được hoàn thiện và nâng cao hiệu quả hoạt động,
nhằm giúp cho hoạt động ngân hàng đi đúng hướng, an toàn và hiệu quả.
Theo quy định của Luật các tổ chức tín dụng năm 1997, hệ thống kiểm tra,
KTNB trong lĩnh vực ngân hàng hoạt động theo mô hình dọc từ trụ sở chính
đến các chi nhánh, đơn vị phụ thuộc của NHTM, tạo thành cơ cấu hệ thống
KTKSNB thống nhất.
9
1.1.2. Đặc điểm của hệ thống kiểm tra kiểm soát nội bộ và hoạt động của
hệ thống kiểm tra kiểm soát nội bộ
Thứ nhất, hệ thống KTKSNB được thiết lập ở tất cả các NHTM, là hoạt
động quản trị của NHTM và mang tính tự quản của NHTM. Khác với các loại
hình doanh nghiệp khác, có thể thiết lập hoặc không cần thiết lập hệ thống
KTKSNB, các NHTM đều xây dựng hệ thống KTKSNB nhằm kiểm tra, giám
sát và đánh giá hoạt động kinh doanh của mình. Nói chung, các bước kiểm
soát là các biện pháp được tiến hành để xem xét và khẳng định các phương
pháp, biện pháp quản lý có được tiến hành hiệu quả và thích hợp hay không,
có kịp thời ngăn chặn, phát hiện các sai phạm và gian lận trong kinh doanh,
có thể bảo vệ tài sản và thông tin tránh khỏi bị lạm dụng và sử dụng sai mục
đích và NHTM hoạt động có tuân thủ pháp luật và các quy chế, quy trình, quy
định nội bộ.
Thứ hai, Nhà nước thường không có bất cứ sự can thiệp nào vào quá
trình hình thành cũng như hoạt động của hệ thống KTKSNB. Các NHTM căn
cứ vào quy mô hoạt động của mình, nguồn nhân lực, trình độ tổ chức để xây
dựng hệ thống KTKSNB phù hợp, hiệu quả. Nhà nước chỉ ban hành khung
pháp lý cho việc hình thành và hoạt động của hệ thống KTKSNB.
Thứ ba, hệ thống KTKSNB phải được KTNB, tổ chức kiểm toán độc
lập đánh giá định kỳ, nhằm đánh giá tính hiệu lực hiệu quả của hệ thống
KTKSNB. Đây là quy định mang tính bắt buộc các NHTM phải thực hiện.
Việc đánh giá tính hiệu lực, hiệu quả của hệ thống KTKSNB được quy định
tại nhiều văn bản pháp lý có liên quan, nhằm khẳng định vai trò của KTNB
đối với hoạt động của hệ thống KTKSNB.
1.1.3. Các yếu tố cấu thành của hệ thống kiểm tra kiểm soát nội bộ
Hệ thống KTKSNB là tập hợp các chính sách, quy trình, thông lệ và cơ
cấu tổ chức được thiết lập nhằm có được sự đảm bảo ở mức độ hợp lý rằng
10
NHTM sẽ đạt được các mục tiêu kinh doanh và phòng ngừa, phát hiện hoặc
khắc phục các sự việc xảy ra ngoài ý muốn (các rủi ro trong hoạt động kinh
doanh). Để thực hiện được các mục tiêu đó, theo thông lệ tốt nhất hiện nay, hệ
thống KTKSNB gồm 05 cấu phần cơ bản: Môi trường kiểm soát; hệ thống
quản lý và đánh giá rủi ro; hệ thống thông tin và trao đổi thông tin; hệ thống
cơ chế, chính sách; đánh giá chất lượng hệ thống KTKSNB. Trong các yếu tố
cấu thành của hệ thống KTKSNB, để đánh giá chất lượng (hay đánh giá tính
hiệu lực, hiệu quả) của hệ thống KTKSNB, thì đa phần các NHTM hiện nay
đều giao cho bộ phận KTNB chuyên trách đảm nhận. Vì vậy, có thể nói
KTNB của NHTM là một phần của toàn bộ hệ thống KTKSNB.
a) Các bộ phận cấu thành
Thứ nhất, môi trường kiểm soát chung, bao gồm toàn bộ các nhân tố có
tính chất “môi trường” tác động đến việc thiết kế, hoạt động và sự hữu hiệu
của các chính sách, thủ tục kiểm soát của đơn vị, các nhân tố này chủ yếu liên
quan đến thái độ, nhận thức và hành động của người quản lý đơn vị. Môi
trường kiểm soát tạo ra phong thái của toàn bộ doanh nghiệp và có ảnh hưởng
tới ý thức về kiểm soát của các nhân viên. Nó là nền móng cho các yếu tố còn
lại của hệ thống kiểm soát nội bộ. Môi trường kiểm soát bao gồm quan điểm,
cách thức điều hành và công tác kế hoạch của Ban lãnh đạo, sự tham gia của
những người chịu trách nhiệm quản trị doanh nghiệp, hiệu quả của cơ cấu tổ
chức, tính hợp lý của các kế hoạch và mức độ tin cậy của các ước tính của
Ban lãnh đạo. Hay nói cách khác, đối với NHTM, môi trường kiểm soát bao
gồm cơ cấu tổ chức bộ máy; cơ chế phân cấp, phân quyền, cơ chế chính sách,
nguồn nhân lực, đạo đức nghề nghiệp, năng lực quản trị và điều hành của các
cấp lãnh đạo trong NHTM.
Thứ hai, hệ thống quản lý và đánh giá rủi ro là quy trình định dạng và
phân tích mọi rủi ro liên quan đến việc hoàn thành các mục tiêu của NHTM,
11
làm cơ sở cho việc xác định xem các rủi ro đó cần được quản lý, kiểm soát
như thế nào, nó bao gồm các bước: (i) xác định mục tiêu, (ii) mức độ phù hợp
của các mục tiêu, (iii) định dạng các rủi ro liên quan, (iv) đánh giá rủi ro, và
(v) các biện pháp nhằm giảm thiểu rủi ro.
Thứ ba, hệ thống thông tin và cơ chế trao đổi thông tin. Đây là hệ thống
hỗ trợ toàn bộ các cấu phần của hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua việc đảm
bảo các thông tin được nắm bắt đầy đủ và kịp thời trong toàn ngân hàng. Đây
là một cấu phần quan trọng trong hệ thống KTKSNB. Đó là sự phối hợp nhịp
nhàng, thông suốt giữa các bộ phận, các đơn vị trong một NHTM, trong đó hệ
thống công nghệ thông tin, viễn thông đóng một vai trò hết sức quan trọng
nhằm đảm bảo các cấp quản lý (Hội đồng quản trị, ban điều hành, trưởng các
bộ phận nghiệp vụ) luôn nhanh chóng nắm bắt đầy đủ thông tin trong hoạt
động kinh doanh, để ra quyết định kịp thời, hiệu quả.
Thứ tư, hệ thống các chính sách, quy trình, thông lệ được xây dựng
nhằm đảm bảo thực hiện các kế hoạch, các yêu cầu chuyên môn nghiệp vụ, do
các cấp quản lý điều hành đặt ra và các quy trình giảm thiểu rủi ro liên quan.
Yếu tố này có thể được hiểu là toàn bộ cơ chế, chính sách, kế hoạch, các quy
định quy trình nghiệp vụ được ban hành để đảm bảo hoạt động của NHTM
thông suốt, hiệu quả.
Thứ năm, thực hiện đánh giá hoạt động kiểm tra kiểm soát là quá trình
đánh giá chất lượng hệ thống kiểm soát nội bộ do Tổng giám đốc (Giám đốc)
ngân hàng tổ chức thực hiện và do bộ phận KTNB của ngân hàng và/hoặc tổ
chức kiểm toán độc lập bên ngoài thực hiện. Việc này được thực hiện thông
qua việc đánh giá thường xuyên, đánh giá riêng lẻ hay kết hợp cả hai hình
thức. Hội đồng quản trị và ban kiểm soát chịu trách nhiệm cuối cùng về mức
độ đầy đủ, tính hiệu lực và hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua
một bộ phận chuyên trách độc lập. Bộ phận này chính là bộ phận KTNB của
12
ngân hàng. Chức năng cơ bản của bộ phận KTNB là thực hiện đánh giá độc
lập về mức độ đầy đủ, tính hiệu lực và hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ
của ngân hàng, đồng thời đưa ra những khuyến nghị nhằm hoàn thiện hệ
thống KTKSNB. Bên cạnh đó, hệ thống kiểm soát nội bộ còn được thường
xuyên tự đánh giá. Công việc này do Tổng giám đốc của ngân hàng chịu trách
nhiệm tổ chức thực hiện. Tự đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ có tác dụng
phòng ngừa rủi ro và hỗ trợ đắc lực cho công tác quản lý rủi ro của ngân
hàng. Dưới góc độ nghiên cứu này thì KTNB được xem là một phần của toàn
bộ hệ thống KTKSNB.
Việc xác định các bộ phận cấu thành của hệ thống KTKSNB có ý nghĩa
pháp lý quan trọng:
Trong các thành phần của hệ thống kiểm soát nội bộ, môi trường kiểm
soát là thành phần quan trọng nhất có ý nghĩa quyết định đến hiệu quả của hệ
thống KTKSNB; nếu môi trường kiểm soát nội bộ yếu hoặc thiếu nó chắc
chắn hệ thống KTKSNB sẽ hoạt động không hiệu quả, bất kể cả các thành
phần còn lại hoạt động tốt. Do đó, môi trường kiểm soát nội bộ cần phải được
thể chế hoá bằng các quy định của pháp luật, buộc mọi tổ chức, người sử
dụng lao động cũng như người lao động phải tuân thủ. Có nghĩa, pháp luật
quy định buộc các NHTM xây dựng hệ thống KTKSNB hoạt động hiệu quả
và đúng pháp luật về tổ chức hoạt động, ban hành cơ chế chính sách nội bộ,
nguồn nhân lực, cơ chế trao đổi thông tin giữa các bộ phận và thường xuyên
tự đánh giá và được đánh giá tính hiệu lực, hiệu quả của hệ thống KTKSNB.
Nhận thức được tầm quan trọng của việc thiết lập hệ thống KTKSNB trong
các NHTM trong quá trình phát triển của nền kinh tế thị trường, Chính phủ và
NHNN đã sớm có chủ trương định hướng cho việc tổ chức hoạt động của hệ
thống KTKSNB, cùng với các quy định về mặt pháp lý cho việc hình thành và
phát triển của hệ thống KTKSNB, KTNB trong các NHTM ở Việt Nam.
13
Yếu tố môi trường kiểm soát là cơ sở, định hướng để thiết lập các yếu
tố khác của hệ thống KTKSNB. Các cấu phần khác của hệ thống KTKSNB
được hình thành và hoạt động dựa trên yếu tố môi trường kiểm soát. Nếu yếu
tố môi trường kiểm soát được chú trọng và đạt chuẩn mực cao trong NHTM
thì các yếu tố khác sẽ được thiết lập và hoạt động hiệu quả.
b) Kiểm toán nội bộ trong các ngân hàng thương mại
KTNB nói chung có vai trò rất quan trọng trong hoạt động quản lý. Đối
với nhiều doanh nghiệp có quy mô hoạt động lớn, kể từ khi Việt Nam chuyển
từ cơ chế kế hoạch hóa tập trung sang nền kinh tế thị trường theo định hướng
xã hội chủ nghĩa, để tồn tại và phát triển, các nhà quản trị doanh nghiệp phải
quyết định, thực hiện phương pháp quản lý đúng đắn để đảm bảo cho việc
kinh doanh có hiệu quả. Một trong những công cụ giúp cho các nhà quản trị
có được các thông tin chính xác và kịp thời để đưa ra các quyết định đúng đắn
là hệ thống KTKSNB mà bộ phận trọng tâm của nó là KTNB. KTNB là công
cụ giúp phát hiện và cải tiến những điểm yếu trong hệ thống quản lý của
doanh nghiệp. Thông qua công cụ này, Hội đồng Quản trị và Ban giám đốc
doanh nghiệp có thể kiểm soát hoạt động tốt hơn, quản lý rủi ro tốt hơn và
tăng khả năng đạt được các mục tiêu kinh doanh.
Trên thế giới hiện có nhiều quan điểm khác nhau về khái niệm KTNB.
Theo các chuẩn mực hành nghề của KTNB do Viện Kiểm toán viên nội bộ
Hoa Kỳ ban hành thì KTNB là một chức năng xác định độc lập, sắp đặt bên
trong một tổ chức để xem xét, đánh giá các hoạt động và được coi là một dịch
vụ (sự hỗ trợ) đối với tổ chức.
Như vậy, theo định nghĩa trên, KTNB là một loại hình kiểm soát có tổ
chức mà chức năng là đo lường và đánh giá hiệu quả của những việc kiểm
soát khác và mang tính nội kiểm. KTNB là một bộ phận cấu thành, là bộ phận
14
trọng tâm của hệ thống KTKSNB, nó hoạt động theo những nguyên tắc của
kiểm toán, thực thi mọi chức năng cơ bản của kiểm toán.
Hiện nay có nhiều khái niệm về KTNB, nhưng chung quy lại có thể
hiểu: KTNB là một hoạt động độc lập và khách quan được thành lập bên
trong một tổ chức nhằm mang lại cho tổ chức sự đảm bảo về khả năng kiểm
soát các hoạt động của tổ chức, tư vấn cho tổ chức các giải pháp chấn chỉnh
hoạt động của mình, góp phần tạo ra giá trị gia tăng cho tổ chức. Bằng việc sử
dụng một cách tiếp cận hệ thống và có phương pháp, KTNB giúp tổ chức của
mình thông qua việc đánh giá quy trình quản lý rủi ro, quy trình kiểm soát và
quản trị, sau đó đưa ra các giải pháp nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động của
các quy trình này.
Đối với NHTM, KTNB là một bộ phận cấu thành, có vai trò quan trọng
trong tổ chức hoạt động của một NHTM nói chung và hệ thống KTKSNB nói
riêng.
Các tác giả Alvin A.Rrens và Jame K.Loebbecke trong “Giáo trình
kiểm toán” đã nêu lên định nghĩa chung về kiểm toán như sau: Kiểm toán là
quá trình các chuyên gia độc lập, có thẩm quyền và có kỹ năng nghiệp vụ, thu
nhập, đánh giá các bằng chứng về các thông tin số lượng có liên quan đến một
tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác định và báo cáo mức độ phù hợp
giữa các thông tin số lượng đó với các chuẩn mực đã xây dựng [11, tr. 16).
Theo Khoản 1,2/Điều 2/Quyết định số 37/2006/QĐ-NHNN ngày
01/08/2006 của Thống đốc NHNN ban hành về Quy chế KTNB của TCTD:
KTNB là hoạt động kiểm tra, rà soát, đánh giá một cách độc lập, khách quan
đối với hệ thống kiểm tra kiểm soát nội bộ; đánh giá độc lập về tính thích hợp
và sự tuân thủ các chính sách, thủ tục quy trình đã được thiết lập trong tổ chức
tín dụng, thông qua đó đơn vị thực hiện KTNB đưa ra các kiến nghị, tư vấn
nhằm nâng cao hiệu lực, hiệu quả hoạt động của các hệ thống, các quy trình,

Xem chi tiết: 253661